Giustizia tributaria: una riforma da completare/1

La giustizia tributaria attende in Italia una riforma compiuta da oltre centosessant’anni. Recenti “congiunzioni astrali” avevano fatto intravvedere la prospettiva concreta di tale compimento, ma la legge n. 130/2022, approvata dal Parlamento il 9 agosto e pubblicata in Gazzetta Ufficiale il 1° settembre, si è mostrata per larga parte una occasione sprecata, poiché è intervenuta soltanto su taluni dei profili che da decenni esigono risposta. Da oggi inizia su questo sito una riflessione che proseguirà con ulteriori approfondimenti.

Fin dall’unità d’Italia gli organi investiti di competenza a conoscere le controversie tributarie, chiamati “Commissioni Tributarie”, hanno dato vita a vere e proprie eccezioni rispetto al sistema giurisdizionale nel suo complesso, e rispetto al sistema di giustizia nei confronti degli atti della pubblica amministrazione in particolare. Sfuggite alla generalizzata abolizione dei tribunali del contenzioso amministrativo degli Stati preunitari, realizzata con la storica legge n. 2248/1865 allegato E, per effetto della clausola di salvezza contenuta nell’articolo 12 di essa, le Commissioni Tributarie hanno passato indenne anche l’introduzione della Costituzione repubblicana, per effetto della lettura conservativa che la Corte Costituzionale ha offerto della VI disposizione finale, nel senso che i giudici speciali preesistenti non dovessero essere necessariamente aboliti, ma semplicemente riorganizzati.

Tale riorganizzazione naturalmente non avvenne, al punto che alcune pronunce della Corte Costituzionale hanno addirittura negato alle Commissioni tributarie il carattere di veri e propri giudici, ciò che avrebbe privato l’intero comparto tributario della presenza di un giudice in senso tecnico, facendo tornare la situazione di questa branca dei rapporti con la pubblica amministrazione alla condizione preunitaria, e comunque anteriore all’istituzione della Quarta Sezione del Consiglio di Stato nel 1889, quando il rapporto tra il cittadino e l’amministrazione non poteva essere conosciuto da un giudice terzo e imparziale, ma soltanto da organi interni alla stessa amministrazione. Essendo stata ritenuta sufficiente una miniriforma (quella di cui al Dpr n. 636/1972 e, poi, al Decreto legislativo n. 545/1992) per riabilitare le Commissioni come giudici speciali, esse si sono conservate sostanzialmente indenni con le loro radici nei sistemi preunitari.

Ciò ha comportato che, fino a oggi, le controversie aventi ad oggetto la legittimità e la fondatezza degli atti impositivi non sono state decise nei gradi di merito da giudici pienamente indipendenti e imparziali, quanto meno nella percezione esterna, trattandosi di giudici non professionali, cioè che svolgono l’attività essenzialmente nel tempo libero da altri impegni, e incardinati in una struttura organizzativa del Ministero dell’Economia e delle Finanze. Considerato che la maggior parte delle controversie tributarie riguarda proprio rapporti di debito-credito di cui è titolare il Ministero dell’Economia e delle Finanze, tramite la gestione dell’Agenzia delle Entrate e dell’Agenzia delle Entrate Riscossione, è immediato avvedersi del cortocircuito che da decenni si ingenera: le cause tributarie sono state decise da un giudice incardinato nella struttura organizzativa di una delle parti in causa. Ovviamente, si sono adottati accorgimenti per tamponare la situazione, come il rafforzamento del ruolo del Consiglio di Presidenza della Giustizia Tributaria e la progressiva riduzione del ruolo del ministro, ma è evidente il vulnus al principio dell’indipendenza, sicuramente quella percepita, che tale situazione si presta a generare.

Ciò si è tradotto da anni – come ammesso in recenti convegni da taluni giudici tributari di lungo corso e con posizioni apicali in senso all’organo di autogoverno – in una eccessiva attenzione della giustizia tributaria verso le istanze provenienti dall’amministrazione finanziaria. La circostanza, poi, che giudici tributari potessero essere nominati anche persone che nella vita svolgono l’attività di Pm ha acuito tale tendenza, per i possibili condizionamenti “professionali” derivanti dalla particolare funzione svolta. Per converso, la circostanza che giudici tributari potessero essere nominati anche geometri, ingegneri, periti agrari, architetti ha contribuito a ridurre la qualità giuridica delle decisioni, moltiplicando il contenzioso pendente nel grado di legittimità.

La mancanza di giudici tributari professionali di merito ha generato, altresì, la conseguenza che in Cassazione la materia tributaria sia trattata da magistrati, stavolta professionali, ma che nella vita giudicante si erano nella maggior parte dei casi trovati a trattare tutt’altre materie ed erano privi di esperienza specifica in materia tributaria, con la conseguenza che anche nel grado supremo la qualità delle decisioni non è stata sempre impeccabile. Il che ha comportato, specie negli ultimi anni di clima di guerra all’evasione, una forma di deferenza che si è talora manifestata, anche da parte loro, verso le istanze provenienti dall’amministrazione finanziaria, ma in quanto parte, in questa prospettiva, dello stesso Stato cui appartengono i medesimi magistrati di legittimità, ponendo sovente su un gradino superiore l’interesse fiscale rispetto ai diritti dei contribuenti.

In definitiva, si possono ricondurre a tre gruppi i profili dell’ordinamento della giustizia tributaria che richiedevano (e richiedono) un urgente intervento: l’introduzione di magistrati tributari professionali e a tempo pieno, al posto dei giudici tributari onorari; la possibilità per i magistrati tributari di accedere agli organici della Corte di Cassazione, in modo da costituire una sezione specializzata in materia tributaria che non sia tale soltanto nel nome (come l’attuale Quinta Sezione Civile) ma anche nella competenza dei giudici; la recisione del cordone ombelicale che lega gli organi di giustizia tributaria a una delle parti in causa e, quindi, l’incardinamento degli organi della giustizia tributaria, non più nell’ambito del Ministero dell’Economia e delle Finanza, bensì in quello del Ministero della Giustizia, come i Tribunali ordinari, o quanto meno della Presidenza del Consiglio dei Ministri, al pari degli altri giudici speciali come Tar e Corte dei Conti. A questi aspetti strutturali, tra quelli più urgentemente bisognevoli di riforma si aggiunge uno di carattere processuale, ossia il superamento di un ormai incomprensibile divieto di assunzione di testimonianze da parte del giudice tributario.

La legge n. 130/2022 ha affrontato unicamente il primo e gli ultimi di tali aspetti, ma ha totalmente trascurato di misurarsi con gli altri due. Essa ha finalmente introdotto la figura del giudice tributario professionale a tempo pieno, selezionato per concorso al pari degli altri magistrati di carriera, ma non ha tranciato il legame col Ministero dell’Economia e delle Finanze, e non ha posto le basi affinché in Cassazione si occupino di tributi giudici realmente esperti della materia. Le Commissioni Tributarie, così, cambiano nome, divenendo Corti di Giustizia Tributaria, ma non cambiano natura: non vengono risolti né i denunciati e oramai da tutti riconosciuti problemi di indipendenza e imparzialità percepita della giustizia tributaria, né i problemi attinenti alla composizione dei collegi giudicanti nel supremo grado di giudizio.

Si è di fronte a una riforma che coloro i quali hanno a cuore la giustizia in Italia non possono che salutare con soddisfazione per gli aspetti che ha affrontato, ma che è risultata timida e incompiuta, per non aver affrontato altri aspetti altrettanto urgenti e centrali che affliggono la struttura della giustizia tributaria. L’occasione di approvazione di questa riforma, inoltre, richiede di compiere alcune riflessioni. La prima è che, se lo vuole, il Parlamento italiano riesce a funzionare e ad approvare riforme anche senza bisogno di ricorrere allo strumento, ormai immancabile, della delega al Governo.

La seconda è che in materia tributaria i rapporti di forza tra Parlamento e Governo sono ancora sbilanciati a favore del secondo. Secoli di riserva di legge in materia tributaria, a partire dalla Magna Charta Libertatum, non sono bastati né a rompere gli indugi delle burocrazie fiscali ad accettare la giurisdizione come ogni altra pubblica autorità, né a far sì che il Parlamento liberasse il sistema da vecchi Privilegia fisci (il giudice tributario incardinato nello stesso Ministero titolare del credito tributario) senza aver prima ottenuto il placet dell’amministrazione finanziaria stessa. Invece, il Parlamento dovrebbe tornare a svolgere il proprio ruolo di garante dei cittadini contro gli ingiusti privilegi dell’amministrazione.

La terza riflessione si collega al fatto che la spinta all’approvazione di questa riforma, che comunque come si è detto risolve alcuni, ma purtroppo non tutti, i problemi più annosi della giustizia tributaria, è giunta dall’attesa dei fondi del Recovery Fund europeo. Tra le riforme che l’Italia doveva approvare in tempi rapidi per godere di una importante tranche dei fondi europei vi era, appunto, quella volta a migliorare la giustizia tributaria, e questa è stata la molla che ha convinto un Governo ormai dimissionario ad accelerare i tempi e un Parlamento ormai sciolto ad approvare una legge di riforma quanto meno con un giudice tributario professionale di carriera.

Tutto ciò non rende grande onore alla gestione dei rapporti fisco-contribuenti che siamo stati in grado di garantire in Italia negli ultimi anni. In uno dei pochi ambiti della politica economica rimasto di pertinenza degli Stati, soltanto l’intervento europeo ha fatto muovere (almeno in parte) in quella giusta direzione che le istituzioni nazionali ben avrebbero potuto percorrere da sole, come da decenni i tributaristi richiedono. Così non è stato perché, specialmente dagli anni della crisi del debito del 2011, si è rafforzata smisuratamente – anche stavolta per stimolo europeo, a testimoniare una sorta di subalternità delle politiche nazionali pure in materia fiscale – la componente di strumenti di lotta all’evasione, senza porre adeguata attenzione alla garanzia dei contribuenti. Dove si sono recepiti istituti di garanzia del contribuente, come il contraddittorio preaccertativo, lo si è fatto in una prospettiva – quella della definizione “transattiva” della pendenza – a tutto vantaggio del fisco.

In questo modo il sistema tributario rischia di risultare sbilanciato, come un corpo tutto muscoli e niente (poche) difese immunitarie: se nell’immediato l’approccio muscolare può produrre dei risultati, a regime occorre un riposizionamento dell’equilibrio, per evitare disarmonie che a lungo andare danneggiano il corpo sociale. Il rapporto fisco-contribuenti, infatti, è al cuore del vivere civile ed è particolarmente delicato per la legittimazione delle istituzioni: così, il giusto contrasto a chi omette di compiere il proprio dovere di solidarietà nei confronti della collettività deve sempre svolgersi nel pieno rispetto delle garanzie e dei diritti che si deve a ogni amministrato, per evitare l’ingenerarsi di conseguenze controproducenti, di cui la storia della fiscalità è assai ricca.

Soltanto un rapporto tributario socialmente percepito come giusto ed equo è in grado di garantire, al di là della minaccia della sanzione, quell’adesione sociale spontanea agli obblighi di contribuzione che è alla base del vivere civile delle società evolute, e può garantire quell’afflusso delle risorse necessarie per far fronte alle pubbliche spese che la rincorsa poliziesca all’evasione mai riuscirà a raggiungere stabilmente.

Vi è bisogno, adesso, di recuperare serenità nei rapporti tra fisco e contribuenti. Il che non vuol dire rilassamento nel contrasto all’evasione e alle frodi, bensì, sul piano sostanziale, definizione di un livello di contribuzione tributaria giusto ed equo per l’attuale contesto storico-sociale e per il difficile equilibrio che esso richiede nei rapporti tra necessaria spesa pubblica e necessaria disponibilità economica dei contribuenti, e sul piano procedurale definizione di un giusto equilibrio tra poteri dell’amministrazione e diritti dei contribuenti. E vi è bisogno che nel recupero della serenità nei rapporti tra fisco e contribuenti le istituzionali nazionali ritrovino quel ruolo di guida che il diritto riconosce loro, ma che negli ultimi anni è obiettivamente mancato.

L’auspicio è quindi che la legge n. 130/2022 non sia un punto d’arrivo circoscritto al fine di godere una tranche di fondi del Recovery Fund europeo, ma il preludio di una nuova stagione di garantismo nei rapporti tra fisco e contribuenti: nuova stagione che dovrà comprendere non soltanto il compimento della riforma della giustizia tributaria, rendendo autonomo il giudice tributario dal Ministero dell’Economia e delle Finanze, e aprendo gli organici della sezione tributaria della Cassazione ai magistrati provenienti dalla giustizia tributaria di merito, ma anche una molteplicità di altri aspetti sostanziali e procedurali che non possono, ormai, essere procrastinati.

(*) Tratto dal Centro studi Rosario Livatino